Z dniem 1 stycznia 2013 r. ustawodawca zmienił definicję podstawowego okresu trwania umowy leasingu, tak by uznać, że jest on zachowany również wtedy, gdy dochodzi do zmiany stron umowy leasingu, pod warunkiem, że nie uległy zmianie pozostałe postanowienia umowne. Zmiana miała zakończyć dotychczasowe spory dotyczące podatkowych konsekwencji cesji umów leasingu. Jednak jak pokazuje praktyka nie dość, że nie rozwiązała ona wszystkich problemów, to dla niektórych podatników okazała się wręcz niekorzystna.
Cesja umowy leasingu
Cesja jest umową cywilnoprawną, która przenosi prawo do wierzytelności z cedenta (wierzyciela) na osobę trzecią (cesjonariusza). W wyniku cesji umowy leasingu dochodzi do zmiany podmiotowej po stronie korzystającego lub finansującego. Przedmiot sporu koncentruje się wokół ustalenia, czy w przypadku cesji zachowany zostaje podstawowy okres umowy leasingu i rozliczenie tej umowy można kontynuować na dotychczasowych zasadach, czy też z podatkowego punktu widzenia umowę tę należy traktować jako nową i ponownie oceniać czy spełnia ona warunki umowy leasingu.
Zgodnie z dominującym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w stanie prawnym obowiązującym do 1 stycznia 2013 r. w przypadku podmiotu wchodzącego na mocy cesji podstawowy okres trwania leasingu liczy się od momentu zawarcia cesji. W konsekwencji możliwość kontynuowania rozliczenia na dotychczasowych zasadach zachodzi wyłącznie, gdy umowa leasingu spełniała na dzień „cesji” warunki przesądzające o dopuszczalności uznania jej za jedną z rodzajów umowy leasingu.
Sądy administracyjne z reguły zajmowały odmienne stanowisko w tej sprawie. Jako przykład można wskazać wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2012 r. (sygn. II FSK 1755/10) gdzie czytamy, że zarówno warunek minimalnego okresu trwania umowy, jak i spłaty wartości początkowej oraz przedmiotu umowy dotyczą samej umowy, nie zaś jej stron. Tym samym, elementy decydujące o tym, że dana umowa jest kwalifikowana jako umowa leasingu, nie ulegają zmianie na skutek cesji praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu na inny podmiot.
Z dniem 1 stycznia 2013 r. ustawodawca zmienił definicję podstawowego okresu trwania umowy leasingu, tak by uznać, że jest on zachowany również wtedy, gdy dochodzi do zmiany stron umowy leasingu, pod warunkiem, że nie uległy zmianie pozostałe postanowienia umowne. W intencji ustawodawcy miało to zakończyć dotychczasowe spory dotyczące podatkowych konsekwencji cesji umowy leasingu.
Jednak na podstawie przepisu przejściowego zmiana ta dotyczy jednak wyłącznie umów leasingu zawartych od stycznia 2013 r. W konsekwencji zmiana ta uznana została za zmianę o charakterze normatywnym i w odniesieniu
do umów leasingu zawartych przed 1 stycznia 2013 r. wiąże się z koniecznością ponownej oceny, czy cesja spełnia wszystkie warunki dla uznania jej za umowę leasingu w ujęciu podatkowym.
Zmiana negatywnie wpłynęła na orzecznictwo sądów administracyjnych, które w ślad za zmianą przepisów, zmieniły stanowisko odnoście podatkowych konsekwencji cesji zawartych przed nowelizacją przepisów. Odnosząc się do umów cesji zawartych przed 1 stycznia 2013 r. sądy administracyjnie zaczęły zajmować stanowisko, iż cesja umowy leasingu skutkuje jednak „przerwaniem” dla celów podatkowych jednej umowy leasingu i zawarciem nowej, która wymaga ponownej oceny pod kątem spełnienia warunków. Jako przykład można wskazać wyrok NSA z 6 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1332/11) gdzie czytamy, że „dopiero z dniem 1 stycznia 2013 r. ustawodawca dopuścił możliwość zmian podmiotowych w zawartych umowach leasingu z konsekwencjami w zakresie praw i obowiązków podatkowych”. Podobne stanowisko zajął NSA z dnia 26 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1484/11).
Na skutek przepisów przejściowych wprowadzających nowe regulacje sądy zmieniły podejście do umów sprzed nowelizacji uznając, że przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego powoduje, że w pełni uzasadnionym jest konieczność zbadania, czy na dzień wstąpienia nowego korzystającego w stosunek leasingu, na miejsce dotychczasowego korzystającego, umowa ta stanowi podatkową umowę leasingu. Dopiero od 1 stycznia 2013 r. art. 17a pkt 2 u.p.d.o.p. otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym, w istotnym dla sprawy zakresie, w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.
Podsumowanie
Podatnik, który dokona cesji umowy leasingu zawartej przed 2013 r. musi liczyć się z tym, że część umowy, która przypada na okres po zmianie strony nie spełnia samodzielnie warunków do uznania jej za leasing w znaczeniu podatkowym, będzie traktowana jak umowa o używanie innego rodzaju niż leasing. Podstawową konsekwencją będzie możliwość zakwestionowania wykupu przedmiotu po okresie leasingu, jeśli jego wartość rynkowa będzie znacząco wyższa niż wartość wykupu, co w leasingu operacyjnym jest w zasadzie normą.
Tomasz Strzałkowski, Doradca Podatkowy, Kancelaria Chałas i Wspólnicy
